T-2027-79
Brooke Bond Foods Ltd. (demanderesse)
c.
La Reine (défenderesse)
Division de première instance, juge Decary—
Montréal, 19 janvier et 15 février 1983.
Impôt sur le revenu — Calcul du revenu — Déductions —
Appel d'une nouvelle cotisation — La demanderesse se propo-
sait de construire son siège social dans le Sheridan Park
Research Community — Sommes dépensées pour les plans et
devis requis par l'Ontario Development Corp. et pour l'étude
du sol — Le Sheridan Park Research Community (»l'orga-
nisme») a rejeté le projet parce que la demanderesse ne
consacrait pas suffisamment d'espace à la recherche scientifi-
que — Il s'agit de dépenses en capital, non de dépenses
courantes — Les dépenses se rattachent à la création d'un bien
en immobilisations — Les plans et devis avaient une valeur
certaine — L'abandon du projet ne change pas la nature des
dépenses — Les dépenses ne faisaient pas partie d'une évalua-
tion constante des ressources de l'entreprise, elles n'étaient pas
non plus des dépenses habituelles d'une entreprise consistant à
tirer un revenu de l'immeuble — Certaines dépenses
(»nothings») autrefois exclues du coût d'un bien amortissable
sont maintenant déductibles en vertu des dispositions des
modifications de 1972 sur les «biens en immobilisations
admissibles» — Les dépenses faites pour l'étude du sol en vue
de déterminer si l'emplacement convenait ou non sont déducti-
bles en vertu de l'art. 20(1)dd) — Les plans et devis ont été
réalisés après que la société eut arrêté sa décision quant à
savoir si l'emplacement convenait ou non et n'ont pas été pris
en compte dans la décision de l'organisme, de sorte que leurs
coûts sont des dépenses en immobilisations admissibles et
peuvent être déduits en vertu de l'art. 20(1)b) — Appel
accueilli en partie — Loi de l'impôt sur le revenu, S.C.
1970-71-72, chap. 63, art. 14(5)a),b), 18(1)a),b),c),
20(1)a),b),dd), 54d) (version française abrogée et remplacée par
S.C. 1976-77, chap. 4, art. 77 (Item 5)).
La société demanderesse souhaitait construire son siège
social dans le Sheridan Park Research Community. Mais elle
devait auparavant soumettre des plans et devis de l'immeuble à
l'Ontario Development Corporation et recevoir l'approbation
du Sheridan Park Research Community («l'organisme»). Les
plans et devis ont été effectivement réalisés et préparés avec
soin. De plus, la société a fait effectuer une étude du sol de
l'emplacement projeté. L'organisme, toutefois, a refusé d'ap-
prouver la construction parce que la demanderesse n'aurait pas
consacré suffisamment d'espace à la recherche scientifique dans
l'immeuble. Par conséquent, l'immeuble n'a pas été construit.
Le Ministre a délivré une nouvelle cotisation dans laquelle les
sommes dépensées pour les plans et devis et pour l'étude du sol
ont été considérées comme des dépenses en capital et, plus
particulièrement, comme une dépense déductible en vertu de
l'alinéa 20(1)b) à titre de montant admissible des immobilisa-
tions cumulatives. La demanderesse interjette appel et prétend
que ces sommes constituent des dépenses courantes. Subsidiai-
rement, elle allègue que si les sommes dépensées étaient réelle-
ment des dépenses en capital, alors elles constituent des dépen-
ses à l'égard de recherches relatives à l'emplacement et sont
déductibles en vertu de l'alinéa 20(1)dd).
Jugement: l'appel est accueilli en partie.
Si l'immeuble avait été construit, les dépenses en cause
auraient (comme en conviennent les parties) fait partie du coût
en capital de l'immeuble. Elles se rattachent à la création d'un
bien en immobilisations, et les plans et devis réalisés avaient
une valeur; par conséquent il s'agit de paiements à titre de
capital. L'abandon du projet ne change pas la nature de ces
dépenses. La demanderesse n'était pas une entreprise de tran
sactions immobilières et ne considérait pas l'immeuble envisagé
comme un élément important d'une telle entreprise. La deman-
deresse n'était pas intéressée à le louer. Elle n'avait pas l'inten-
tion d'en tirer un revenu par l'un ou l'autre de ces moyens
directs, et les dépenses en cause n'étaient pas des dépenses
courantes ou habituelles qu'entraîne la réalisation d'une telle
intention. Plus précisément, il ne s'agit pas de dépenses qui vont
de pair avec une évaluation constante des ressources, comme
cela est susceptible d'arriver dans l'exploitation d'une entreprise
immobilière ou autre. Les dépenses se rapportaient plutôt à une
évaluation unique des besoins relatifs à son siège social.
Jusqu'en 1972, la Loi de l'impôt sur le revenu ne permettait
pas une déduction relative à des dépenses spéciales en capital
qui n'entraient pas dans le coût d'un bien amortissable et ces
dépenses étaient par conséquent considérées comme des
»nothings». Toutefois, les modifications de 1972, qui rendent
certaines de ces dépenses déductibles en vertu des dispositions
qui régissent les «biens en immobilisations admissibles» ont
considérablement changé le régime qui s'y rapporte.
À première vue, toutes les dépenses en litige en l'espèce sont
visées par ces dispositions; mais pour être considérée comme
une «dépense en immobilisations admissible», une dépense en
capital ne doit pas être déductible en vertu des articles sur
l'allocation du coût en capital, ni en vertu de certaines autres
dispositions de la Loi. L'alinéa 20(1)dd) est une de ces autres
dispositions, et la demanderesse a raison lorsqu'elle prétend que
les sommes dépensées relativement à l'étude du sol sont visées
par cet alinéa. Le reste des dépenses de la demanderesse,
toutefois, n'avait rien à voir avec la question de savoir si
l'emplacement convenait ou non. La demanderesse avait déjà
conclu sans l'aide des plans et devis et avant même qu'ils soient
réalisés que l'emplacement lui convenait parfaitement. Le véri-
table problème pour la demanderesse était plutôt de savoir si les
opérations qu'elle envisageait convenaient à l'organisme. En
outre, les plans et devis n'ont finalement pas été pris en compte
dans la décision de l'organisme sur cette question.
Par conséquent, les dépenses se rapportant à l'étude du sol
sont déductibles en vertu de l'alinéa 20(1)dd), mais celles faites
pour la réalisation des plans et devis ne le sont pas. Elles sont
plutôt déductibles en vertu de l'alinéa 20(1)b).
JURISPRUDENCE
DÉCISIONS APPLIQUÉES:
Siscoe Gold Mines Ltd. v. Minister of National Revenue,
[1945] R.C.E. 257; 2 DTC 749; Queen & Metcalfe
Carpark Limited c. Le ministre du Revenu national
(1973), 74 DTC 6007 (C.F. 1" inst.).
DISTINCTION FAITE AVEC:
Bowater Power Company Limited c. Le ministre du
Revenu national, [1971] C.F. 421; 71 DTC 5469; [1971]
C.T.C. 818 (1re inst.); Pigott Investments Limited c. Sa
Majesté la Reine, [1973] CTC 693; 73 DTC 5507 (C.F.
1" inst.); Minister of National Revenue v. Freud, [1969]
R.C.S. 75; 68 DTC 5279.
DÉCISIONS CITÉES:
Collins v. Joseph Adamson and Co. (1937), 21 T.C. 400
(K.B. Angl.); Henderson v. Meade-King Robinson &
Co., Ltd. (1938), 22 T.C. 97 (K.B. Angl.); Sherbrooke
Street Realty Corporation v. Minister of National Reve
nue (1951), 51 DTC 105 (C.A.I.); Afrukhteh v. Minister
of National Revenue (1972), 73 DTC 12 (C.R.I.); Inter
national Nickel Company of Canada Limited v. Minister
of National Revenue (1969), 69 DTC 5092 (C. de l'E.);
Oriole Park Fairways Limited v. Minister of National
Revenue (1956), 56 DTC 537 (C.A.I.).
AVOCATS:
L. J. Giroux pour la demanderesse.
R. Roy pour la défenderesse.
PROCUREURS:
Bronstetter, Wilkie, Penhale, Donovan,
Giroux & Charbonneau, Montréal, pour la
demanderesse.
Le sous-procureur général du Canada pour la
défenderesse.
Voici les motifs du jugement rendus en français
par
LE JUGE DECARY: L'objet fondamental du litige
est de déterminer:
a) si la dépense est une dépense courante de la
demanderesse ce qui rend le montant déductible
en vertu de l'alinéa 18(1)a) de la Loi [Loi de
l'impôt sur le revenu, S.R.C. 1952, chap. 148
(mod. par S.C. 1970-71-72, chap. 63, art. 1)] ou
bien si la dépense est un paiement à titre de
capital ce qui entraîne l'application de l'alinéa
18(1)b) et en empêche la déduction sauf ce qui
est expressément permis par la Partie I de la
Loi;
b) si la dépense est de nature capital, se pose
alors la question de savoir si le montant est
déductible soit en vertu de l'alinéa 20(1)b) de la
Loi comme le fait la cotisation soit en vertu de
l'alinéa 20(1)dd) de la Loi comme le soutient la
demanderesse.
La défenderesse allègue que la dépense constitue
un paiement à titre de capital. Les parties s'enten-
dent pour dire que si l'édifice avait été construit tel
que projeté, la dépense en cause aurait fait partie
du coût en capital de l'édifice. C'est d'ailleurs de
cette façon que la demanderesse a traité la dépense
dans ses états financiers avant que le projet soit
abandonné.
Le fait de l'abandon de projet ne change pas la
nature de la dépense qui demeure une somme
déboursée à titre de capital. Comme l'écrit le
président Thorson de la Cour de l'Échiquier dans
Siscoe Gold Mines Ltd. v. Minister of National
Revenue, [1945J R.C.É. 257; 2 DTC 749, la
page [266 R.C.E.]:
[TRADUCTION] Le fait qu'on ait décidé d'abandonner l'option
et de ne pas acheter les claims [miniers] ne peut changer le
caractère des sommes dépensées. Il s'agissait de pertes relatives
à un capital-risque ... Selon moi, il est évident qu'une dépense
faite pour permettre à un contribuable de décider s'il doit
acquérir ou non une valeur immobilisée constitue un débours ou
un paiement à titre de capital ... '
Le procureur de la demanderesse a invoqué les
jugements de l'honorable juge en chef adjoint Noël
dans Bowater Power Company Limited c. Le
ministre du Revenu national, [1971] C.F. 421; 71
DTC 5469; [1971] C.T.C. 818 (1 fe inst.), et Pigott
Investments Limited c. Sa Majesté la Reine,
[1973] CTC 693; 73 DTC 5507 (C.F. 1 r inst.).
Nous croyons respectueusement que les faits dans
ces deux affaires sont très différents de ceux de
l'espèce.
Dans l'affaire Bowater, la compagnie exploitait
une entreprise de développement et de mise en
marché d'électricité. Tel qu'il appert des motifs, ce
genre d'entreprise implique qu'on évalue constam-
ment non seulement les ressources énergétiques
disponibles mais aussi les méthodes d'exploitation.
Dans l'espèce présentement devant la Cour, la
situation était tout autre en ce qui concerne l'édi-
fice qu'on projetait de construire. En effet, la
demanderesse n'était pas du tout impliquée dans
l'achat et la vente de biens immeubles et elle ne
cherchait pas à générer du revenu en louant l'édi-
Voir aussi, au même effet: Collins v. Joseph Adamson and
Co. (1937), 21 T.C. 400 (K.B. Angl.), à la page 408; Hender-
son v. Meade-King Robinson & Co., Ltd. (1938), 22 T.C. 97
(K.B. Angl.), à la page 105; Sherbrooke Street Realty Corpo
ration v. Minister of National Revenue (1951), 51 DTC 105
(C.A.I.). Par analogie, voir aussi Afrukhteh v. Minister of
National Revenue (1972), 73 DTC 12 (C.R.I.).
fice. La Bowater Power Company Limited évaluait
de façon constante les ressources énergétiques dis-
ponibles et les dépenses faites étaient de nature
courante. La situation est tout autre dans l'espèce;
les dépenses en cause ne sont pas courantes ou
habituelles. La demanderesse n'a évalué ses exi-
gences en ce qui concerne son bureau chef qu'une
seule fois, soit celle qui a occasionné les dépenses
en litige.
Des commentaires semblables s'appliquent, res-
pectueusement, au jugement du même juge dans
Pigott Investments Limited. Dans cette affaire la
compagnie exploitait une entreprise de construc
tion. Comme l'écrit le juge, à la page 5514 [DTC]
(page 702 CTC):
... c'est à Pigott que devait aller l'avantage escompté dans les
paiements en question et pour celle-ci ces dépenses n'étaient pas
des dépenses de capital mais plutôt des dépenses de revenu
imputables à l'entreprise de construction de Pigott et par
conséquent, ces dépenses sont déductibles.
L'honorable juge en chef adjoint Noël applique
le jugement Minister of National Revenue v.
Freud, [1969] R.C.S. 75; 68 DTC 5279, où les
faits, croyons-nous respectueusement, n'ont rien à
voir avec la cause présentement devant la Cour.
Les faits de ces deux affaires se distinguent donc
des faits de l'espèce. À notre connaissance, il
n'existe pas de jugement à l'effet que le coût de
plans et devis pour la construction d'un édifice
constitue une dépense courante si l'édifice n'est pas
construit.
Le traitement réservé aux dépenses de nature
capital qui n'entrent pas dans le coût d'un bien
dépréciable en vertu de la Loi a été considérable-
ment modifié par les dispositions ajoutées à la Loi
de l'impôt qui sont entrées en vigueur en 1972
[S.C. 1970-71-72, chap. 63]. Sous l'ancienne Loi
de telles dépenses étaient communément qualifiées
de «nothings» en raison du fait qu'elles ne don-
naient droit à aucune déduction dans le calcul du
revenu.
À l'heure actuelle, certaines de ces dépenses de
nature capital peuvent être déduites sous le régime
régissant les «biens en immobilisations admissi-
bles». Un tel bien est défini à l'alinéa 54d) de la
Loi [version française abrogée et remplacée par
S.C. 1976-77, chap. 4, art. 77 (Item 5)] qui stipule
qu'il s'agit de «tous biens dont la disposition, s'il y
avait disposition, se traduirait par le paiement au
contribuable de toute somme dont la moitié consti-
tuerait le montant en immobilisations admissible à
l'égard d'une entreprise, au sens donné à cette
expression dans le paragraphe 14(1)».
L'article 14 de la Loi prévoit la création d'un
compte appelé «montant admissible des immobili-
sations cumulatives». Ce compte est composé de «la
moitié du total des dépenses en immobilisations
admissibles» (alinéa 14(5)a)).
La «dépense en immobilisations admissible» est
définie à l'alinéa 14(5)b). Elle signifie la partie de
tout débours ou de toute dépense qu'un contribua-
ble a fait sous forme d'immobilisations (on account
of capital) dans le but de tirer un revenu de son
entreprise. La dépense de nature capital ne sera
toutefois considérée comme étant une «dépense en
immobilisations admissible» que s'il ne s'agit pas
d'un débours ou d'une dépense (14(5)b)(1)):
qui serait déductible sans les dispositions de la
présente Loi limitant le quantum de la déduc-
tion. Cette disposition implique qu'un montant
déductible sous l'alinéa 20(1)a) est exclu. (Les
mots «autrement qu'en vertu de l'alinéa 20(1)b)»
ont été ajoutés parce que 20(1)b) limite le quan
tum de la dépense mais c'est justement ce que le
législateur voulait faire à l'égard du compte
«montant admissible des immobilisations cumu-
latives»); ou
qui ne serait pas déductible en vertu de disposi
tions de la Loi. Cela viserait, par exemple, la
déduction de l'alinéa 18(1)c). (Les mots «autres
que celles de l'alinéa 18(1)b)» ont été ajoutés
parce que le législateur voulait justement tenir
compte des dépenses de nature capital de l'ali-
néa 18(1)b) qui ne seraient pas déductibles par
ailleurs en créant le compte «montant admissible
des immobilisations cumulatives».)
La «dépense en immobilisations admissible» est
donc une dépense de nature capital qui n'est pas
déductible en vertu des dispositions de la Loi ni
selon le régime de l'allocation du coût en capital ni
selon les dispositions de l'article 20 par exemple.
Ainsi, si les débours en cause constituaient des
montants déductibles en vertu de l'alinéa
20(1)dd), ils ne constitueraient pas des «dépenses
en immobilisations admissibles» même si la
dépense est par ailleurs de nature capital.
Il s'ensuit que certains des anciens «nothings»
peuvent maintenant être déduits dans le calcul du
revenu du contribuable sous le régime relatif aux
«biens en immobilisations admissibles» 2. Il est clair
que les débours en cause constituent un tel bien.
Les sommes déboursées sont des paiements à titre
de capital parce que d'une part elles se rattachent
à la création d'un bien de nature capital et, d'autre
part, les plans et devis qui furent réalisés avaient
une valeur certaine comme l'a clairement dit le
témoin McDiarmid. Si la demanderesse avait
décidé de construire un édifice, ces plans auraient
pu être utilisés car on les avait préparés avec soin.
Le témoin a expliqué qu'il y a eu jusqu'à sept
révisions de ces documents 3 .
Finalement, en ce qui concerne la prétention de
la demanderesse fondée sur l'alinéa 20(1)dd) de la
Loi, nous croyons que cette disposition ne vise que
les sommes payées pour déterminer si l'emplace-
ment convenait ou non. Comme l'écrit le juge
suppléant Sweet dans Queen & Metcalfe Carpark
Limited c. Le ministre du Revenu national (1973),
74 DTC 6007 (C.F. P » inst.), à la page 6013:
... la recherche porte sur la convenance de l'emplacement et
non sur le bâtiment qui doit y être construit.
Dans l'espèce, la preuve faite a démontré qu'un
montant de 625 $ fut versé par Dominion Bridge
Co. Ltd. à une firme spécialisée en la matière pour
effectuer une étude du sol. Ce montant de 625 $
est donc déductible en vertu de l'alinéa 20(1)dd)
de la Loi et l'appel devrait être accueilli quant à ce
montant.
Pour ce qui concerne le reste du montant, il fut
payé pour la réalisation des plans et devis de
l'édifice°. Même si la demanderesse devait soumet-
tre des plans et devis à l'Ontario Development
Corporation et recevoir l'approbation du Sheridan
2 Voir International Nickel Company of Canada Limited v.
Minister of National Revenue (1969), 69 DTC 5092 (C. de
l'É.), aux pages 5094 et 5095, pour un exemple de dépenses de
nature capital qui pourraient probablement constituer aune
dépense en immobilisations admissible» sous l'article 14 de la
Loi.
3 Voir Oriole Park Fairways Limited v. Minister of National
Revenue (1956), 56 DTC 537 (C.A.I.), à la page 540, pour un
exemple d'un cas où les débours pour honoraires d'architectes
furent considérés de nature capital.
4 Voir Queen & Metcalfe Carpark Limited, à la page 6013,
où le juge exclut le montant dépensé pour la préparation de
plans et devis à l'item 4.
Park Research Community avant que l'Ontario
Development Corporation accepte de vendre, cette
procédure n'avait rien à voir avec la question de
savoir si l'emplacement convenait ou non. En effet,
selon la preuve, la demanderesse était très dési-
reuse de construire son bureau chef sur le terrain
qui n'aurait pas pu lui être plus convenable. L'em-
placement était situé dans un endroit prestigieux.
De plus, il était d'accès facile depuis le centre-ville
de Toronto ou depuis l'aéroport de cette ville, il
était situé à proximité de quartiers résidentiels
attrayants, il était d'une superficie idéale et finale-
ment son coût était des plus avantageux à compa-
rer avec d'autres emplacements considérés.
La pierre d'achoppement du projet de construc
tion fut l'insistance du Sheridan Park Research
Community pour que la partie de l'édifice destinée
à abriter le personnel exécutif ainsi que le person
nel se consacrant à l'administration et aux services
financiers et comptables n'excède pas 33 1 / 2 % de
l'édifice. Cette exigence visait à protéger le carac-
tère distinctif du Sheridan Park dont la vocation
première était de favoriser la recherche scientifi-
que et le développement.
Les plans et devis n'ont finalement joué aucun
rôle dans le refus de permettre l'installation de la
demanderesse dans le Sheridan Park. Le facteur
déterminant fut le fait que la demanderesse ne
consacrait pas suffisamment d'espace à la recher-
che scientifique.
Par ailleurs, nous croyons que le problème
n'était pas de savoir si l'emplacement convenait à
la demanderesse. La question était plutôt de savoir
si les opérations que la demanderesse voulait effec-
tuer convenaient au Sheridan Park Research
Community.
Nous sommes d'opinion que la demanderesse ne
peut se prévaloir des dispositions de l'alinéa
20(1)dd) pour déduire la somme en litige sauf en
ce qui concerne le montant de 625 $.
Pour ces motifs, nous croyons que l'appel devrait
être accueilli en partie et la nouvelle cotisation
déférée au Ministre pour qu'il émette une nouvelle
cotisation permettant à la demanderesse de
déduire la somme de 625 $ dans le calcul de son
revenu en vertu de l'alinéa 20(1)dd) mais pour le
reste, à savoir 52 935 $ moins 625 $, soit 52 310 $,
la cotisation devrait être maintenue, avec frais
contre la demanderesse 5 .
5 Voir Queen & Metcalfe Carpark Limited, précité, à la page
6014.
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